規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所的變更與聯(lián)系

　　摘要：隨著我國證券市場的發(fā)展和壯大，上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)象也愈來愈多。遵照國際慣例及職業(yè)規(guī)范要求，發(fā)生會(huì)計(jì)師事務(wù)所更換時(shí)，后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所與前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所取得聯(lián)系是其接受審計(jì)業(yè)務(wù)及執(zhí)行審計(jì)工作過程中的一個(gè)重要環(huán)節(jié)。反觀我國獨(dú)立審計(jì)規(guī)范現(xiàn)狀，規(guī)范前后注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系很有必要，它為建設(shè)一個(gè)健康的會(huì)計(jì)市場以及合理保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

　　一、問題的提出

　　根據(jù)中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)首席會(huì)計(jì)師辦公室最近統(tǒng)計(jì)資料，1998年度更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司有93家，1999年度更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司有55家。有人在剔除因原聘用的事務(wù)所失去證券執(zhí)業(yè)資格及因種種原因暫停證券執(zhí)業(yè)資格而不得不重新聘用新的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情況后，得出1995、 1996、1997、1998、1999年度上市公司更換事務(wù)所的數(shù)量分別為2家、10家、23家、35家、50家，占該年度A股上市公司總數(shù)的 0.70%、3.22%、4.47%、4.86%、6.06%（耿建新，楊鶴，2001）。從這些數(shù)據(jù)來看不論是絕對(duì)數(shù)還是相對(duì)數(shù)都呈上升趨勢，且隨著上市公司數(shù)量的增加，我們可以合理預(yù)見，往后涉及上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的情況勢必愈來愈多。盡管中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)獨(dú)立準(zhǔn)則組認(rèn)為前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聯(lián)系是一項(xiàng)十分重要的工作，但是有關(guān)的規(guī)范僅散見于一些具體準(zhǔn)則之中，如《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》第六章“對(duì)同行的責(zé)任”第22條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與同行保持良好的工作關(guān)系，配合同行工作�！薄丢�(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第14號(hào)-期初余額》第二章“一般原則”第7條指出，如上期會(huì)計(jì)報(bào)表已經(jīng)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師聯(lián)系，以獲取必要的審計(jì)證據(jù)，但應(yīng)征得被審計(jì)單位同意，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提供必要的協(xié)助。這些規(guī)范要么過于抽象，要么是就其他問題涉及前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系而作出的零散的規(guī)定。鑒于會(huì)計(jì)師事務(wù)所更換現(xiàn)象增加，前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系日益重要，為前后注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系制定專門規(guī)范很有必要。

　　二、現(xiàn)行規(guī)范的不足

　　規(guī)定前后注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系，是為了保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的利益，使之更好地為社會(huì)服務(wù)。由于沒有嚴(yán)格的規(guī)范，委托單位出于種種原因，可能辭去一家過去為其提供服務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，轉(zhuǎn)而委托另一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，或在某項(xiàng)業(yè)務(wù)尚未完成之前對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行更換。根據(jù)《職業(yè)道德準(zhǔn)則》第22條規(guī)定，要求委托單位在更換委托的情況下，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得聯(lián)系，相互了解和介紹更換委托的情況和原因，委托單位更換委托后，前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作予以支持和合作，包括必要時(shí)提供以前年度的工作底稿等資料，但是這些規(guī)定過于抽象與籠統(tǒng)，對(duì)一些具體問題，如前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師何時(shí)需要進(jìn)行聯(lián)系，應(yīng)當(dāng)就哪些問題進(jìn)行聯(lián)系，在聯(lián)系中應(yīng)當(dāng)注意什么等等比較重要的問題，均未提出較為系統(tǒng)詳細(xì)的指導(dǎo)意見。

　　《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第24號(hào)-與管理當(dāng)局的溝通》第11條規(guī)定：“在接受委托前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就被審計(jì)單位的基本情況與管理當(dāng)局溝通其中包括以前年度接受審計(jì)的情況�！薄吨袊�注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則問題解答》（第三輯）進(jìn)一步闡述到溝通的內(nèi)容包括：“以前年度審計(jì)所出具的審計(jì)報(bào)告意見類型及存在的主要問題和解決情況，如被審計(jì)單位以前年度曾經(jīng)其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，還應(yīng)了解更換會(huì)計(jì)師的原因�！奔催@一具體準(zhǔn)則只要求后任與被審計(jì)單位管理當(dāng)局就更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師的原因進(jìn)行溝通，而未說明是否還應(yīng)當(dāng)與前任就此進(jìn)行聯(lián)系。國際通行的做法是，后任在接受審計(jì)聘約前，向前任咨詢是一個(gè)必要的步驟，這種聯(lián)系應(yīng)當(dāng)在后任決定接受審計(jì)聘約之前，即后任只有與前任進(jìn)行溝通交流，對(duì)其意見加以判斷后，才能接受審計(jì)聘約（AICPA，1997）。盡管所有者的合法權(quán)益應(yīng)受保護(hù)，但是將取代另一公開執(zhí)業(yè)的職業(yè)會(huì)計(jì)師的被提名者，有機(jī)會(huì)弄清是否存在不接受聘約的職業(yè)原因，也同樣重要。只有同現(xiàn)任會(huì)計(jì)師取得直接聯(lián)系，這一目的才能達(dá)到（IFA，1992）。由AICPA、IFA的有關(guān)規(guī)定可知前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系應(yīng)在接受審計(jì)聘約之前。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受聘約之前的一項(xiàng)重要工作是與委托人簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，而在簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書之前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)被審計(jì)單位基本情況進(jìn)行了解。根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第2號(hào)-審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》第6條規(guī)定要求，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在簽訂審計(jì)業(yè)務(wù)約定書之前，應(yīng)了解被審計(jì)單位基本情況，但在《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第21號(hào)-了解被審計(jì)單位情況》中，除第9條注冊(cè)會(huì)計(jì)師在了解被審計(jì)單位情況時(shí)可以采用的方法中提及的“與曾為被審計(jì)單位及所在行業(yè)其他單位提供服務(wù)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師、律師等討論”隱約含有此意外，其它條款未涉及這個(gè)問題�；蛟S該準(zhǔn)則主要是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何對(duì)被審計(jì)單位所處經(jīng)濟(jì)環(huán)境及所在行業(yè)的一般了解和對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部情況的具體了解作出有關(guān)規(guī)定。但在《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書準(zhǔn)則》第7條的規(guī)定中，應(yīng)了解的基本情況包括以前年度接受審計(jì)的情況。但具體如何了解，沒有進(jìn)一步說明。與此配套的《問題解答》中列舉了注冊(cè)會(huì)計(jì)師在委托人向會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出委托后，了解被審計(jì)單位基本情況的途徑包括索取被審計(jì)單位的簡介、資料；詢問被審計(jì)單位有關(guān)人員；閱覽被審計(jì)單位最近的會(huì)計(jì)報(bào)表及相關(guān)的財(cái)務(wù)資料（CICPA，1996）。而這三種途徑都沒有涉及前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系，卻集中在被審計(jì)單位獲取信息，或許這與第24號(hào)準(zhǔn)則第11條規(guī)定是相應(yīng)的。在相應(yīng)的《釋義》中對(duì)該款的闡述是：對(duì)被審計(jì)單位以前年度審計(jì)情況的了解，有助于注冊(cè)會(huì)計(jì)師安排期初余額的審計(jì)及與委托人商議如何聯(lián)絡(luò)前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師（CICPA，1996）。對(duì)該款的闡述盡管不盡人意，但可從中推知，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師有權(quán)決定是否與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師聯(lián)系，不過必須得到委托人的同意�？墒窃诤螘r(shí)進(jìn)行聯(lián)系？接受審計(jì)聘約之前？還是之后？是否必須與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師取得聯(lián)系？未具體規(guī)定。

　　同樣地，根據(jù)《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第3號(hào)-審計(jì)計(jì)劃》第6條規(guī)定，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果是首次委托，應(yīng)當(dāng)考慮是否向前任查詢審計(jì)工作底稿；中國證監(jiān)會(huì)在《關(guān)于上市公司聘用、更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）有關(guān)問題的通知》中規(guī)定：“繼任會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）應(yīng)向前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）和公司了解更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）的原因（中國證監(jiān)會(huì)，1996）�！本C觀上述法規(guī)的規(guī)定，都達(dá)不到指導(dǎo)審計(jì)實(shí)務(wù)的要求，一則都沒有對(duì)前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系作出強(qiáng)制性要求，二則都沒說清聯(lián)系時(shí)間，而且若從審計(jì)計(jì)劃準(zhǔn)則的具體規(guī)定來看，這一聯(lián)系實(shí)際上在審計(jì)計(jì)劃編制過程中，而這是注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受審計(jì)聘約之后的程序了。此時(shí)的聯(lián)系至多只是對(duì)后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域提供幫助，卻無法達(dá)到該程序所應(yīng)該或希望達(dá)到的目的。諸如此類基本問題都沒解決，象聯(lián)系內(nèi)容、聯(lián)系形式等等其他細(xì)節(jié)規(guī)定就更沒有規(guī)范要求。

　　三、思考與建議

　　（一）恪守職業(yè)道德

　　在會(huì)計(jì)市場中，審計(jì)委托人和會(huì)計(jì)師事務(wù)所在遵守既定法規(guī)的基礎(chǔ)上，有權(quán)自由地進(jìn)行雙向選擇。因此，前者基于種種原因更換后者的現(xiàn)象也是在所難免的。尤其是在會(huì)計(jì)市場競爭性環(huán)境下，前者認(rèn)為自己有權(quán)得到最佳服務(wù)。若現(xiàn)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所無法滿足他們的要求時(shí)，他們就有可能更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所。但另一方面，他們可能采取這種方式，來進(jìn)行購買會(huì)計(jì)原則（Opinion-shopping）行為。在西方國家的有關(guān)法規(guī)中，為了防止企業(yè)管理當(dāng)局購買會(huì)計(jì)原則的行為，大都要求上市公司如更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師，必須詳實(shí)地公開更換的理由。SEC在這方面的規(guī)定尤為典型。SEC在1971年就要求上市公司在更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師后的15日內(nèi)申報(bào)此事。1974年SEC又要求上市公司在財(cái)務(wù)報(bào)表附注和管理當(dāng)局申明書中，揭示更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師的事項(xiàng)。1978年SEC對(duì)此要求進(jìn)一步提高。需說明前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)過去兩年的財(cái)務(wù)報(bào)表是否表示過反對(duì)意見、拒絕意見或?qū)�審�?jì)范圍、不確性或會(huì)計(jì)原則出具保留意見，并要求對(duì)此做詳盡說明。在最近的兩個(gè)會(huì)計(jì)年度，前任是否對(duì)會(huì)計(jì)原則或?qū)崉?wù)、財(cái)務(wù)報(bào)表揭示、審計(jì)范圍與程序有不同意見，并要求對(duì)此具體說明。要求前任就是否同意上市公司的上述申明表示意見，若不同意，需說明在哪些方面不同意。從1978年起，要求上市公司說明變更注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否由審計(jì)委員會(huì)或董事會(huì)提出或贊同。1985年、1987年 SEC對(duì)可能在更換注冊(cè)會(huì)計(jì)師過程中發(fā)生的購買會(huì)計(jì)原則，再次作出更為詳盡的揭示規(guī)定（轉(zhuǎn)引黃京菁，2001）。

　　近年來我國有一些學(xué)者致力于研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所更換的問題。有人認(rèn)為由于上市公司面臨的經(jīng)營壓力，管理當(dāng)局的利益驅(qū)動(dòng)、低審計(jì)費(fèi)用的要求、公司人員變動(dòng)等因素是上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因（熊建益，2000）。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)活動(dòng)有明顯的地域性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)特別容易受到干預(yù)，而與當(dāng)?shù)卣�府和企業(yè)存在千絲萬縷利害關(guān)系的注冊(cè)會(huì)計(jì)師很難抵御這種干預(yù)（余玉苗，2000）。也有的研究結(jié)果表明，排除會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于失去證券執(zhí)業(yè)資格被更換的情況，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具過非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見的審計(jì)報(bào)告以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所與上市公司不在同一地域是影響上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的主要因素 （耿建新、楊鶴，2001）。隨著出具的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告的增多，面臨種種壓力勢必會(huì)增加上市公司更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的可能性。近些年來會(huì)計(jì)師事務(wù)所所出具的非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)意見報(bào)告的情況是1996年、1997年、1998年、1999年分別占當(dāng)年總數(shù)的9.1%、13.29%、17.51%、19.70% （中國證監(jiān)會(huì)首席會(huì)計(jì)師辦公室，2001）。面對(duì)這一現(xiàn)象，審計(jì)職業(yè)界要客觀、平靜地正視這一現(xiàn)象，視其為會(huì)計(jì)市場進(jìn)行選擇的正�，F(xiàn)象，不應(yīng)為了避免更換而喪失原則，即要求他們面臨這一情況時(shí)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則及其他法規(guī)的要求進(jìn)行審計(jì)工作，恪守職業(yè)道德，實(shí)事求是地出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。

　�。ǘ�）盡快出臺(tái)相應(yīng)準(zhǔn)則

　　CICPA根據(jù)情況，應(yīng)盡快出臺(tái)相應(yīng)的準(zhǔn)則。AICPA為了保護(hù)后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師因接受不良企圖的委托人而可能遭到的損失，于1975年10月發(fā)布了SASNo7“前任審計(jì)師與繼任審計(jì)師的聯(lián)系”，對(duì)前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聯(lián)系進(jìn)行了規(guī)范。1997年10月，AICPA發(fā)布了SASNo84取代了 SASNo7，以便更好地適應(yīng)于當(dāng)前的審計(jì)環(huán)境。其實(shí)早在第一批《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》頒布時(shí)，準(zhǔn)則組就認(rèn)為前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間的聯(lián)系是一個(gè)十分重要的工作，并按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則起草小組的規(guī)劃，將在第二批具體準(zhǔn)則中制定相應(yīng)的準(zhǔn)則，以對(duì)此作出明確的規(guī)定（CICPA，1996）。但至今這些相關(guān)文件尚未出臺(tái)。按照制定獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的原則（張佑才，1996），無論是從務(wù)實(shí)原則、接軌原則，還是從配套原則、科學(xué)原則出發(fā)，也應(yīng)該頒布了。CICPA 有必要將相關(guān)問題的內(nèi)容加以歸納、綜合和概括，著重從前后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師聯(lián)系的內(nèi)容以及如何聯(lián)系等方面作出更加明確、具體的規(guī)范，才能更好幫助審計(jì)職業(yè)界完成審計(jì)目的。

　　具體來說有以下幾點(diǎn)：

　　1.新的規(guī)范首先必須強(qiáng)制要求前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行聯(lián)系。如果發(fā)生會(huì)計(jì)師事務(wù)所更換，前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所有義務(wù)就相關(guān)問題回應(yīng)后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聯(lián)系，后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)根據(jù)前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的回應(yīng)情況作為考慮是否接受某一委托人的重要因素。這是因?yàn)槲�托人更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因眾多，其中不排除存在“購買會(huì)計(jì)原則”的情況，而且從委托人處很難了解其更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的真正動(dòng)機(jī)與原因。強(qiáng)制規(guī)范前后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行聯(lián)系，可以使后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所在接受業(yè)務(wù)前，對(duì)潛在客戶有一定的了解，特別是了解其更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因，以防止“購買會(huì)計(jì)原則”的情況，減輕后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)也能更好地防止委托人以更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的方式，迫使會(huì)計(jì)師事務(wù)所與之達(dá)成某種默契，損害會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性。這樣，才能更好地為社會(huì)公眾服務(wù)。

　　2.聯(lián)系的時(shí)間及內(nèi)容應(yīng)予以明確具體的規(guī)定。從整個(gè)審計(jì)工作過程來看，了解被審計(jì)單位的情況應(yīng)該是會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)業(yè)務(wù)前的一個(gè)必要步驟， 所以，應(yīng)明確規(guī)定這種聯(lián)系應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)業(yè)務(wù)之前進(jìn)行。具體聯(lián)系內(nèi)容主要是幫助后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所了解更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的環(huán)境對(duì)其接受聘約是否合適，同時(shí)可以借鑒美國審計(jì)準(zhǔn)則84號(hào)的做法，以列舉的方式說明至少應(yīng)該聯(lián)系的內(nèi)容，如：前任對(duì)潛在客戶管理當(dāng)局正直性的看法；前任與潛在客戶管理當(dāng)局在會(huì)計(jì)政策選用、審計(jì)程序及其他重要事項(xiàng)上的分歧；前任與潛在客戶審計(jì)委員會(huì)或類似權(quán)威機(jī)構(gòu)的溝通，以及對(duì)潛在客戶的舞弊、違法行為和內(nèi)控事項(xiàng)的看法；前任對(duì)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所原因的看法，等等。在整個(gè)聯(lián)系過程中，前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所有義務(wù)就其所了解的基本事實(shí)完整地回應(yīng)后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，但也不否認(rèn)前任會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能予以有保留的答復(fù)。無論后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所得到何種答復(fù)，都應(yīng)該充分運(yùn)用自己的職業(yè)判斷能力以決定是否接受這一業(yè)務(wù)聘約。

　　3.在《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第3號(hào)-審計(jì)計(jì)劃》第6條中規(guī)定，如果是首次接受委托，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否向前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師查詢審計(jì)工作底稿， 并規(guī)定了查閱工作底稿的范圍�！丢�(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第6號(hào)-審計(jì)工作底稿》第23條也規(guī)定被審計(jì)單位更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)，經(jīng)委托人同意，后任注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以查詢前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作底稿。為使后任會(huì)計(jì)師事務(wù)所更好地完成審計(jì)工作，后任可在一定條件允許的情況下，查詢前任的審計(jì)工作底稿，但在新的規(guī)范中必須就查詢的方式、范圍、取證責(zé)任等予以具體規(guī)定。同時(shí)還必須考慮與其他具體準(zhǔn)則的銜接。

　　4.中國證監(jiān)會(huì)于1996年7月29日發(fā)布的《關(guān)于上市公司聘用、更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所（審計(jì)師事務(wù)所）有關(guān)問題的通知》中規(guī)定，并未就此問題對(duì)上市公司提出強(qiáng)制性披露更換原因的要求，只是規(guī)定上市公司在必要時(shí)予以說明�，F(xiàn)實(shí)中絕大多數(shù)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的上市公司并沒有披露有關(guān)的原因（耿建新、楊鶴，2001）。我們認(rèn)為，為了防止上市公司管理當(dāng)局購買會(huì)計(jì)原則的行為，保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性不受損害，中國證監(jiān)會(huì)有必要借鑒SEC的作法，強(qiáng)制上市公司對(duì)更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所作具體說明。以及予以被更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所有關(guān)權(quán)責(zé)事宜。為更好地適應(yīng)目前的審計(jì)環(huán)境，中國證監(jiān)會(huì)應(yīng)該明文規(guī)定上市公司在更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一定時(shí)期內(nèi)申報(bào)此事。同時(shí)，在《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)-年度報(bào)告內(nèi)容與格式》中要求上市公司在董事會(huì)報(bào)告的公司財(cái)務(wù)狀況中明確說明更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的原因，在監(jiān)事會(huì)報(bào)告中，監(jiān)事會(huì)應(yīng)就董事會(huì)對(duì)此事項(xiàng)的說明明確表示意見。在上市公司針對(duì)此事的申報(bào)陳述中要求被更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所就此申明表示意見，若不同意，被更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須說明其不同意的情況和原因，并將這些說明一并附在上市公司申報(bào)陳述中。

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　　To Formulate a Standard for Planning Communications between Predecessor
 Accounting Firm and Successor Accounting Firm： A Urgent Problem

　　XIE Sheng-wen

　�。–ollege of Economics ＆ Management，Southchina Normal University，
Guangzhou，510631，China）

　　Key words： predecessor accounting firm；successor accounting firm；
alteration；communications

　　Abstract： This paper analyzes the actual situations and present related 
regulations which the list companies alter accounting firm，and thinks it is 
very necessary to formulate a standard forplannning communications between 
predecessor accounting firm and successor accounting firm in order to 
construct a healthy accounting market andreasonably assure the development 
of the CPA profession.